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借貸記賬法講法新探

一、借貸記賬法講解面臨的難題

  詩人歌德贊美借貸記賬法是“人類聰明的絕妙創造”。但就是這個絕妙創造,迄今為止一直是困擾授課教師的難題。當代美國著名的會計學家A.C.利特爾頓教授甚至不無遺憾地感嘆:借貸記賬法給我們留下一個令人困惑的特征,某些賬戶的左方代表增方,而在其他賬戶,增加額卻記入右方。這種安排太復雜了,以至于試圖將它合理化成為徒勞無益的事。我們別無他法,只好接受它并記住它的增減法則。

  為此,很多老師在講解時告訴初學者,借貸只是一種記賬符號,沒有實在意義,資產的增加、負債和所有者權益的減少記借方;資產的減少、負債和所有者權益的增加記貸方,這是規定,沒有道理可講,一定要熟記。

  借貸記賬法是會計最重要的核算方法,可以說沒有借貸記賬法就沒有會計核算,對初學者來說,不能真正理解借和貸,只是死記硬背的話,不利于會計知識的掌握和融會貫通。因此我們希望通過一種通俗易懂的教學方法,講清借貸記賬法則。

  二、借貸的本意

  誠然,借貸記賬法的借與貸,在客觀上是充當了記賬符號,但它又決不僅僅只是一種純粹的記賬符號。縱觀借貸記賬法的發展史,我們不難發現,在12世紀末與13世紀初的歐洲,嚴格地講是歐洲的意大利,借貸記賬法則的設計初衷,是為了適應借貸業主記錄款項的借出和貸入的需要。借貸業主的賬戶按人名設置,分上下兩個記賬地位:賬戶的上方登記客戶的借款,稱為借主方,賬戶的下方登記客戶的存款,稱為貸主方,從銀行角度講是借出貸入。

  借指借出款項,即債權增加(應收款),表示現金流出。

  貸指收入款項,即債務增加(應付款),表示現金流入。

  可見借貸最早是用于記載現金流量的方向,貸主貸出和借主歸還表現為借貸業主(以下簡意稱商業銀行)的現金收入;貸主收回和借主借入則表現為商業銀行的現金流出。在商業銀行與借主和貸主的借貸業務中,現金流量方向與借貸記賬方向的關聯是:商業銀行一身而二任,作為借主的代表,商業銀行從貸主處貸出款項和向貸主歸還款項;作為貸主的代表,借主從商業銀行處借入款項和向商業銀行歸還款項。這時,商業銀行的借貸業務尚無資產業務與負債業務之分,而只有現金流入和現金流出之別。凡是涉及現金流入的業務,如從貸主的貸出和借主的歸還,都記為貸;凡是涉及現金流出的業務,如借主的借入和向貸主的歸還,則都記為借。商業銀行的借或貸的記賬方向是以現金流入和現金流出的方向為依據的,而并不與資產負債的增減相關聯。這樣,借貸記賬方向就與借貸業務的現金流量方向相一致,呈現為完全的對應關系,而不存在以資產負債的增減方向為依據時借貸記賬方向與資產負債的增減方向相矛盾的狀態。顯然,現金流量方向體現了人們最初設計借貸記賬法則的依據和前提。因此,以現金流量方向作為認識借貸記賬法的基點,并進行借貸記賬規則的講解,不僅能充分揭示借貸記賬方向與借貸業務的完全對應關系,而且比死記硬背更容易理解和掌握。

  三、用現金流量方向講解借貸記賬規則

  借貸記賬法中的借貸記賬方向與現金流量方向表現了完全的相關一致,因此,我們就有理由根據現金流量方向來確定經濟事項的借貸記賬方向,合理解釋借貸記賬規則。

 ?。ㄒ唬┙?、貸表示意義的說明

  1. 現金流出、流入和資產、費用的關系

  在現金流量規則中,所有能增加現金支出的業務都表現為現金的流出,而增加現金支出的業務主要是資產(非現金)與費用的增加,當企業購置非現金資產,發生作為費用的支出時,不論該現金流出是資本化形成資產,還是收益化形成費用。其主要表現是現金的流出。因此,當資產(非現金)與費用增加時,因為導致現金流出,記入借方。

  反之,所有能增加現金收入的業務都表現為現金的流入,對資產和費用來說,增加現金流入的業務主要是非現金資產轉換為現金,因此當非現金資產包括費用減少時,表現為現金的流入,記入貸方。

  2. 現金流入、流出與負債、所有者權益和收入的關系增加現金收入的業務,主要包括負債的增加、資本的增加和收入的增加,對企業來說,債務、資本的增加,表現為債權人和所有者對企業的投入增加,因此產生的是現金的流入,記入貸方。而收入的增加,帶來的也是現金的流入,與費用的增加正好相反,因此記入貸方。

  反之,向債權人歸還借款,投資人撤回投資,即負債減少、資本減少,表現為現金的流出,因此記借方。收入的減少,表現為現金流入的減少,也即現金流出,記為借方。

  上述規則可總結為:資產、費用的增加,導致現金的流出,記入借方,反之記入貸方;負債、所有者權益和收入的增加,導致現金的流入,記入貸方,反之記入借方。

  可見,采用現金流量規則對賬戶區分借和貸,只需對經濟業務導致的現金流向進行判斷,就可決定借貸記賬方向。

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  動態的會計等式是資產=負債+所有者權益+(收入—費用),即資產+費用=負債+所有者權益+收入。對企業來說,任何業務的變化都只能是導致等式兩邊同增或同減,或是一方內部的一增一減,增減的金額相等。對等式兩方同增同減的業務,由于左方增加記借,右方增加記貸,因此記賬時必然出現“有借必有貸、借貸必相等”的情況。同樣,一方內部一增一減時,由于等式中的任意一方的增減記賬符號恰好相反,也會出現“有借必有貸、借貸必相等”的情況,使記賬工作變得非??蒲?、簡明、方便。

  四、采用現金流量方向講解的優勢

  根據現金流入流出的方向講解借貸記賬規則,不僅使老師的講解容易許多,還有諸多的優越性。

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  避免死記硬背帶來的弊端,而且將借貸的本意與其現實意義相聯系,避免了人為對借貸歷史淵源的割裂,有利于會計知識的融會貫通。

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  不論資產還是費用,實質都是支出,資產和費用實質本是一個概念,都是企業經濟利益的流出,都是企業為取得一定的效用而付出的代價,只是資產的支出帶給使用人的受益期較長,而費用的支出帶給使用人的受益期較短。因此可以說費用是瞬間的資產,或者說資產本身也要分期轉作費用,因此費用賬戶的性質與資產是一致的,其賬戶的設置與資產相同。

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  權益包括債權****益和所有者權益,收入導致的現金流入流出方向是與權益一致的,即權益增加,現金的流入增加,收入增加也表現為現金流入增加,反之都表現為減少。而且收入本身就歸屬于所有者,是所有者的權益,因此,其設置也同所有者權益一致。


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